Zarząd jest jednym z organów spółki, który prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje ją na zewnątrz. Bazując na regulacjach dotyczących spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych jego członkowie mogą zostać wybrani spośród wspólników, a także spoza ich grona. W art. 201 par. 4 k.s.h. wskazano, że członkowie powoływani są uchwałą zgromadzenia wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Osoby powołane do organu mogą wykonywać swoją funkcje w oparciu o umowę o pracę, akt powołania, umowę o zarządzanie czy kontakt menadżerski. Przepisy milczą jednak na temat wynagrodzenia dla podmiotów zasiadających w zarządzie. Przyjmuje się, że takie wynagrodzenie może zostać przyznane, jednak nie jest to obligatoryjne. Zatem w obrocie gospodarczym możemy zauważyć różne warianty sytuacyjne. W niektórych spółkach osobami zasiadającymi w zarządzie są jedynie wspólnicy, którzy swoje obowiązki wykonują w sposób nieodpłatny, w innych podmiotem zarządzają osoby z zewnątrz otrzymując za to stosowne wynagrodzenie. Zdarzają się również sytuacje, w których w danym organie zasiadają wspólnicy jak i osoby spoza struktury spółki, które swoje obowiązki pełnią w sposób nieodpłatny. W bieżącym artykule chcieliśmy przede wszystkim przybliżyć tematykę nieodpłatnych świadczeń ze strony członków zarządu oraz ich skutków na gruncie przepisów podatkowych.
Nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o CIT
Na gruncie art. 7 ust.1 ustawy o CIT ,,przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód”. Przepisy zawierają otwarty katalog zdarzeń, które podlegają opodatkowaniu na podstawie omawianych regulacji. Do katalogu tego zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o CIT można zaliczyć ,,wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń”. W przepisach ustawy o CIT nie znajdziemy jednak definicji nieodpłatnego świadczenia. Regulacja wskazuje jedynie w jaki sposób powinno się ustalać wartość tego typu świadczeń. W związku z brakiem definicji, doktryna i fiskus określiły cechy jakie powinno spełniać omawiane świadczenie. Tutaj podążając za opracowaniem Radosława Kowalskiego, wskazuje się, że nieodpłatne świadczenie występuje w sytuacji kiedy na podmiocie, który je uzyskuje nie ciąży obowiązek spełnienia świadczenia wzajemnego oraz kiedy jedna strona otrzymuje przysporzenie kosztem drugiej strony. Przysporzenie rozumiane w ten sposób nie będzie miało miejsca jeśli podmiot, który wykonuje świadczenie otrzyma za nie jakąś korzyść w przyszłości. Podsumowując zatem przedmiotowe świadczenie zaistnieje jeśli podatnik uzyska pewną korzyść majątkową, która nie będzie skutkowała koniecznością poniesienia wydatku, powstaniem kosztu, obowiązkiem zapłaty wynagrodzenia czy wydaniem innego ekwiwalentu. Zatem podstawową cechą nieodpłatności jest brak obowiązku spełnienia świadczenia wzajemnego przez otrzymującego świadczenie.
Nieodpłatne świadczenie członka zarządu niebędącego wspólnikiem, a skutki podatkowe
Wskazując skutki jakie wystąpią na gruncie ustawy o CIT w związku z wykonywaniem przez członka zarządu swoich obowiązków w sposób nieodpłatny należy przeanalizować dwa warianty sytuacyjne. Weźmy pod lupę pierwszy przypadek, w którym świadczenie wykonywane jest bez wynagrodzenia przez osobę, która nie jest wspólnikiem spółki. W takim przypadku biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych oraz liczne interpretacje podatkowe należy przyjąć, że po stronie spółki dochodzi do przysporzenia. Zatem osoba zasiadająca w zarządzie wykonuje swoje obowiązki w sposób nieodpłatny, a druga strona nie jest zobowiązana do spełnienia żadnych świadczeń wzajemnych. W związku z tym w tym wariancie sytuacyjnym nieodpłatne świadczenie członka spowoduje przychód po stronie spółki, od którego konieczne będzie odprowadzenie stosownego podatku.
Nieodpłatne świadczenie członka zarządu – wspólnika, a skutki podatkowe
Przeanalizujmy teraz przypadek, w którym osobą zasiadająca w organie jest wspólnik spółki i wykonuje on swoje obowiązki nieodpłatnie. W ostatnim czasie w tym zakresie pojawiło się kilka korzystnych dla udziałowców oraz akcjonariuszy interpretacji podatkowych. Aktualnie organ podatkowy wskazuje, że wykonywanie funkcji członka zarządu bezpłatnie przez wspólnika spółki nie stanowi dla niej przysporzenia na gruncie ustawy o CIT. Stanowisko to uzasadniane tym, że przykładowo udziałowiec zasiadający równocześnie w zarządzie oczekuje, że w zamian za wykonywane przez siebie obowiązki jako właściciel otrzyma w przyszłości odpowiednią korzyść majątkową. Wskazuje się również, że taki wspólnik posiada w spółce określone prawa majątkowe takie jak min.: prawo do dywidendy czy prawo do otrzymania części majtku spółki likwidowanej. W interpretacjach podkreśla się, że w tej sytuacji szczególnie istotnym elementem jest czynnik zarządczy, który leży po stronie udziałowca zasiadającego w zarządzie. W założeniu wspólnik, który jest członkiem zarządu wykonuje swoje obowiązki ze starannością, oczekując, że przyniesie to w przyszłości efekt w postaci określonych korzyści majątkowych. Analizując przedstawioną sytuację w ten sposób organy wskazują, że wypełnianie roli zarządzającego bez wynagrodzenia oraz zasiadanie w organie przez wspólnika nie spowoduje powstania przychodu po stronie spółki.